Новости

Особенности налогообложения сделок с использованием объекта недвижимости не завершенного строительства

25.03.2016

Организация приобрела объект не завершенного строительства, в январе получит свидетельство о собственности на данный объект (как на объект незавершённого строительства). Ввод в эксплуатацию объекта не производился. Но тем не менее организация уже сдает в нем помещения в аренду (ведет финансово-хозяйственную деятельность, извлекает прибыль).

Руководитель компании «Знать» Бухгалтерский учет консультации» Роман Вихорев

Вопрос №1

Имеет ли право организация использовать такой объект в коммерческих целях, если нет то какая ответственность, или же частично может? Могут ли приниматься к налоговому учету текущие затраты по содержанию здания, коммунальные услуги и иные текущие расходы в данном случае?

Ответ на вопрос №1

Отношения по договору аренды регулируются гл. 34 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ). При сдаче в аренду зданий и сооружений необходимо учитывать следующее:

- в аренду могут быть переданы земельные участки и иные обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (не потребляемые вещи) (п. 1 ст. 607 ГК РФ);

- в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор - незаключенным (п. 3 ст. 607 ГК РФ);

- право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику (ст. 608 ГК РФ);

- арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества (п. 1 ст. 611 ГК РФ);

- договоры аренды, заключенные на срок более года, подлежат обязательной регистрации и считаются заключенными с момента такой регистрации (п. 2 ст. 651 ГК РФ).

Исходя из требований ГК РФ, сразу можно сделать вывод о том, что вопрос о сдаче не завершенного строительством объекта в аренду можно ставить на той стадии строительства, когда он отвечает определенным требованиям. В силу ст. ст. 130, 131 ГК РФ незавершенное строительство является недвижимым имуществом, поэтому право собственности на него подлежит государственной регистрации в порядке, установленном ст. 25 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее – Федеральный закон № 122-ФЗ).

Согласно п. 16 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 № 59 право собственности на объект недвижимости, не завершенный строительством, подлежит государственной регистрации только в случае, если он не является предметом действующего договора строительного подряда, и при необходимости собственнику совершить с этим объектом сделку. При этом к недвижимому имуществу могут быть отнесены объекты, прочно связанные с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно (п. 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.11.1997 № 21).

Указанный объект должен соответствовать утвержденной проектной документации и разрешению на строительство на конкретном земельном участке. В противном случае он признается самовольной постройкой и лицо, его создавшее, не может приобрести в отношении данного объекта право собственности, а также распоряжаться этой постройкой, в том числе сдавать ее в аренду (п. 1 ст. 222 ГК РФ, Определения ВАС РФ от 29.05.2009 № 6313/09 и от 20.04.2009 № 3873/09).

Примечание. Суд признаёт договор аренды недействительным при отсутствии государственной регистрации права собственности на не завершенный строительством объект (Постановление ФАС ЦО от 19.03.2009 № А23-1473/08Г-16-94).

Таким образом, в договоре аренды и акте приема-передачи к нему тем следует индивидуализировать объект договора аренды (определить, какие именно из помещений переданы арендатору), иначе договор аренды может быть признан недействительным.

В случае признания договора недействительным и если факт использования объекта незавершенного строительства будет подтвержден, суд вынесет решение о взыскании неосновательного обогащения (Постановление ФАС ДВО от 28.11.2008 № Ф03-4388/2008). Суд обяжет арендатора произвести оплату, даже если арендные отношения с собственником объекта были не оформлены, поскольку то обстоятельство, что используемый объект является объектом незавершенного строительства, не исключает право собственника требовать взыскания платы за пользование им (Постановление ФАС УО от 12.01.2010 № Ф09-10762/09-С6).

Таким образом, объект незавершенного строительства, который не является предметом действующего договора строительного подряда, относится к недвижимому имуществу и в отношении него можно совершать действия, так же как в отношении завершенного строительством объекта, то есть с соблюдением всех норм и правил, предусмотренных для недвижимого имущества.

В отношении расходов, связанными с получением доходов от сдачи в аренду объекта незавершённого строительства, то их можно учитывать в составе расходов, при соблюдении требований главы 25 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ).

Важно: при принятии расходов необходимо производить их разделение на расходы, связанные со строительством объекта и сдачей в аренду части объекта незавершённого строительства.

Вопрос 2

Каков будет порядок принятия к вычету НДС при дальнейших капитальных вложениях в данное здание, до окончательного его строительства? Можно ли принимать НДС к вычету, разделив дальнейшие работы на этапы, до окончательного строительства объекта? Или же НДС по капитальным вложениям в здание можно будет принять к вычету только после его регистрации как объекта недвижимости и фактического ввода в эксплуатацию?

Ответ на вопрос №2

         По данному вопросу отсутствуют прямые разъяснения в НК РФ. Контролирующие органы полагают, что налогоплательщик не вправе применять вычет по НДС с объема выполненных подрядчиком СМР до окончания строительства, если в договоре не прописано условие о поэтапной сдаче работ (Письма Минфина России от 14.10.2010 № 03-07-10/13, ФНС России от 25.01.2011 № КЕ-4-3/860@). По мнению чиновников, акт по форме КС-2, подписываемый заказчиком в отношении выполненных подрядчиком за отчетный месяц СМР, является лишь основанием для определения стоимости таких работ и, согласно договору, не свидетельствует о принятии результата работ заказчиком. Поэтому налоговый вычет по СМР, осуществленным подрядчиком, возможен на основании счетов-фактур, выставленных последним в соответствии с п. 3 ст. 168 и ст. 169 НК РФ, и при условии принятия плательщиком на учет результата указанных работ в объеме, определенном в договоре.

Таким образом, если строительно-монтажные работы будут разбиты на этапы (в договоре будет предусмотрена поэтапная сдача работ), то организация в этом случае будет иметь право на вычет НДС по СМР.

При этом следует отметить, что если сумма вычетов превысит сумму начислений, то подтверждение вычета будет предоставлено налоговыми органами только после проведения камеральной проверки по НДС.

Вопрос №3

В данной ситуации у организации, владеющей объектом незавершённого строительства имеются следующие налоговые риски:

- при проверке налоговыми органами будут применяться положения ст. 40 НК РФ, согласно которой, для целей налогообложения должны применяться рыночные цены по сделкам с взаимозависимыми лицами.

То есть, вне зависимости от цен, указанных в договоре с взаимозависимым лицом, налоговую базу по НДС и налогу на прибыль следует определять исходя из рыночных цен.

Избежать рисков можно, если:

- будут отсутствовать аналогичные объекты аренды (не с чем будет сравнивать); - сделать так, чтобы ИП не было взаимозависимым лицом (или иное юридическое лицо); - сдавать в аренду по рыночным ценам, а с ИП или юридическим лицом (даже можно зависимым) заключить договор на обслуживание объекта аренды (уборка, электро-монтажные, строительные работы, консультационные услуги и.т.п.). В этом случае необходимо проанализировать НДС – для этого необходима информация по юридическому лицу, собственнику объекта недвижимости – доля облагаемых и не облагаемых НДС операций, ежемесячные суммы НДС к начислению и к вычету.